Trois plans pour une seule machine : linéaire, dégressif, unités d'œuvre

Trois données décident de tout, et la fiscalité en écrase une

Tout plan d'amortissement part de trois nombres : ce que l'actif a coûté, ce qu'il vaudra quand tu en auras fini, et combien de temps cela prendra. Le coût diminué de la valeur résiduelle donne la base amortissable — le montant qui traversera le compte de résultat sur la durée de vie. Sur notre machine, cette base vaut 50 000 € moins 5 000 €, soit 45 000 €. Remarque que seules la base et la durée sont communes aux méthodes ; rien dans la base ne dicte la forme du plan, et rien dans la forme ne modifie la base. Cette séparation est précisément la raison pour laquelle une même question admet trois réponses.

Puis la fiscalité arrive et supprime la valeur résiduelle. L'amortissement fiscal se calcule sur le prix de revient complet ; le bien est amorti jusqu'à zéro quel que soit son prix de revente probable, si bien que le total déduit vaut 50 000 € et non 45 000 €. Il en va de même, pour la même raison, de tous les régimes accélérés d'Europe continentale : le plan ramène le coût entier à néant. C'est la première et la plus grosse divergence entre la comptabilité et la liasse fiscale, et elle vaut 5 000 € sur cette machine — davantage que tout ce que le choix de la méthode pourra jamais produire.

Le linéaire répond à « combien de temps », pas à « à quelle vitesse »

Le linéaire divise la base amortissable par le nombre d'années : 45 000 € sur cinq donnent 9 000 € par an, soit 18 % du coût chaque année. Sa vertu est de ne poser qu'une seule affirmation — l'actif perd son utilité à rythme constant — et d'être honnête sur le fait que c'est une affirmation. Sa faiblesse est exactement la même chose. Une machine qui tourne en trois-huit la première année et dort sous une bâche la quatrième est chargée à l'identique dans les deux cas, et la comptabilité n'en dit rien. Quand une entreprise s'étonne de l'effondrement de sa marge une année creuse, l'amortissement linéaire fait souvent partie de la réponse : la charge est restée, la production est partie.

Une seconde propriété, plus discrète, mérite d'être connue. Comme l'annuité ne varie jamais, le linéaire fait aussi baisser la valeur nette comptable en ligne droite, et après deux ans notre machine est inscrite à 32 000 €. Aucun marché réel de matériel d'occasion ne se comporte ainsi — la cote de la plupart des équipements chute le plus vite au début puis s'aplatit — de sorte qu'une valeur nette comptable linéaire surestime systématiquement le prix de revente dans la première moitié de la vie de l'actif. Si tu utilises la valeur comptable comme approximation de ton prix de cession, tu utilises le mauvais chiffre, et l'erreur est maximale précisément quand elle compte le plus.

Le dégressif est une asymptote à laquelle on a boulonné une règle d'arrêt

Le dégressif comptable prend un multiple du taux linéaire — ici deux fois, soit 40 % — et l'applique à la valeur nette comptable et non à la base. Première année : 50 000 € × 40 % = 20 000 €. Deuxième : 30 000 € × 40 % = 12 000 €. Puis 7 200 €, puis 4 320 €. Au bout de quatre ans tu as déduit 43 520 € et la valeur nette comptable est de 6 480 €. Laissée à elle-même, la cinquième année prendrait 2 592 € et ferait tomber la valeur comptable à 3 888 €, sous la valeur résiduelle de 5 000 €. La règle est donc de s'arrêter : la cinquième année ne prend que 1 480 €, le montant qui amène exactement la valeur comptable à la valeur résiduelle. Le plan totalise 45 000 €, comme le linéaire.

La règle d'arrêt n'est pas un détail ; c'est ce qui rend la méthode utilisable. Un pourcentage d'un solde qui rétrécit est une suite géométrique, et une suite géométrique de raison positive n'atteint jamais zéro. Que le plan non tronqué finisse au-dessus ou au-dessous de la valeur résiduelle est un accident du taux : à 40 % sur cinq ans, la valeur nette comptable atterrirait à 50 000 € × 0,6⁵ = 3 888 €, sous la résiduelle ; à 20 % sur dix ans, à 50 000 € × 0,8¹⁰ = 5 368,71 €, au-dessus. Le dégressif exige donc toujours une instruction extérieure pour se terminer — s'arrêter à la valeur résiduelle, ou basculer sur le linéaire appliqué à la valeur restante. Tout régime fiscal qui emploie la méthode intègre cette bascule, et c'est l'administration, pas toi, qui décide du moment.

Les unités d'œuvre sont la seule méthode capable d'afficher une année à zéro

Les unités d'œuvre abandonnent le calendrier. Divise la base de 45 000 € par la production totale attendue de l'actif — disons 90 000 pièces — et tu obtiens un taux de 0,50 € la pièce. Une année à 24 000 pièces charge 12 000 € ; une année à 9 000 pièces charge 4 500 € ; une année d'immobilisation ne charge rien du tout. La méthode transforme un coût fixe en coût variable à la lecture des comptes, ce qui est précisément ce qu'un responsable de production veut dire quand il annonce que la machine coûte cinquante centimes la pièce. Aucune autre méthode ne peut prononcer cette phrase avec exactitude.

Le prix de ce réalisme est qu'il faut prévoir la production totale, et que la prévision fait tout le travail. Divise par deux la production attendue et tu doubles la charge unitaire ; le montant annuel bouge alors pour une raison sans rapport avec l'exercice présenté. La norme IAS 16 admet la méthode et impose de réexaminer l'estimation au moins à chaque clôture, ce qui est une manière polie de dire que ce chiffre est un jugement qu'il faudra défendre. En pratique, les unités d'œuvre servent là où la production est réellement l'agent d'usure et est réellement mesurée — mines, pétrole et gaz, moteurs d'avion en cycles, presses en coups — et à peu près nulle part ailleurs.

Ce que la fiscalité t'autorise réellement à faire

En France, la réponse est l'amortissement dégressif de l'article 39 A du code général des impôts, et c'est une option, pas une obligation. Le taux dégressif s'obtient en multipliant le taux linéaire par un coefficient fixé par la loi : 1,25 pour une durée normale d'utilisation de trois ou quatre ans, 1,75 pour cinq ou six ans, 2,25 au-delà de six ans. Notre machine sur cinq ans a donc un taux linéaire de 20 % et un taux dégressif de 35 %. Le plan donne 17 500 €, puis 11 375 € sur la valeur résiduelle de 32 500 €, puis 7 393,75 €. À la quatrième année, le taux dégressif rapporterait 4 805,94 € tandis que le linéaire sur les deux années restantes rapporte 6 865,63 € : on bascule, et les deux derniers exercices prennent 6 865,63 € chacun. Total 50 000 €, sans déduction de valeur résiduelle. Le régime est réservé à des biens neufs d'une durée d'au moins trois ans, limitativement énumérés.

Les autres pays arrivent au même point par des routes différentes, et l'écart est plus large qu'on ne l'imagine. Sur la même machine à 50 000 € amortie sur cinq ans, la déduction de première année vaut 17 500 € en dégressif français, 15 000 € avec l'AfA dégressive allemande, 20 000 € avec le porcentaje constante espagnol et les quotas decrescentes portugaises, 10 000 € sous le régime MACRS américain — et 5 000 € en Italie, qui n'offre aucune option dégressive et réduit de moitié la première annuité. Même machine, même durée, et une première annuité qui varie du simple au quadruple selon le système fiscal. Si tu modélises un investissement dans plusieurs pays, c'est cette ligne du modèle qui te surprendra.

Ce que le choix vaut réellement, en argent

Voici le calcul que presque personne ne fait. Accélérer une déduction ne crée pas de déduction ; elle la déplace vers l'avant, et la valeur de ce déplacement est l'intérêt que rapporte l'impôt que tu n'as pas encore payé. Chiffrons-le. Prends la machine à 50 000 €, un taux d'impôt de 25 % et un taux d'actualisation de 6 %. Le linéaire sur cinq ans produit une économie d'impôt d'une valeur actuelle de 10 530,91 €. Le dégressif à 35 % en produit 10 852,42 €. Tout l'avantage de la méthode accélérée, sur cet actif et sous ces hypothèses, vaut 321,51 € — six dixièmes de pour cent du prix d'achat.

Ce chiffre devrait recalibrer la discussion. L'amortissement accéléré compte quand les montants sont gros, quand le taux d'actualisation est élevé, quand le taux d'impôt est élevé, ou quand l'entreprise a réellement besoin de trésorerie maintenant plutôt que plus tard — et dans ces cas il peut compter beaucoup, car l'effet croît avec ces quatre facteurs. Il ne compte guère sur une machine de taille moyenne dans une entreprise stable à des taux ordinaires. Ce qui compte, en revanche, c'est de retenir la bonne durée d'utilisation et le bon classement, car ce sont eux qui déterminent toute la forme du plan et ce sont eux que le vérificateur regarde. Mets l'effort là, pas sur la méthode.

Questions fréquentes

Les trois méthodes donnent-elles un total différent sur la vie de l'actif ?

Non. Sur notre machine, les trois totalisent exactement 45 000 €, soit le coût diminué de la valeur résiduelle, et il ne peut en être autrement : la base amortissable ne dépend pas de la façon dont on l'étale. Ce qui change, c'est l'exercice où chaque tranche est constatée. Le linéaire place 9 000 € sur chacune des cinq années ; le dégressif place 32 000 € sur les deux premières et 13 000 € sur les trois dernières ; les unités d'œuvre placent ce que place la production. Une méthode ne modifie le total que si elle modifie une donnée, et cela se produit à un seul endroit : la fiscalité supprime la valeur résiduelle, si bien que tout plan fiscal accéléré totalise 50 000 € et non 45 000 €. Ces 5 000 € ne sont pas un effet de calendrier — c'est une différence réelle de montant déduit, plus grande que tout avantage de calendrier.

Puis-je utiliser une méthode en comptabilité et une autre à la liasse fiscale ?

Dans la plupart des systèmes oui, mais la France est justement l'un des pays où c'est encadré : la déductibilité fiscale suppose que l'amortissement ait été effectivement comptabilisé. La pratique française consiste alors à comptabiliser l'amortissement économique et à loger l'excédent fiscal en amortissement dérogatoire, une provision réglementée au passif qui se reprend lorsque le fiscal repasse sous l'économique. Le résultat comptable reflète l'usure réelle, le résultat fiscal reflète le dégressif, et l'écart apparaît explicitement au bilan plutôt que d'être caché. La conséquence pratique est que tu tiendras deux plans pour le même bien, que la valeur nette comptable et la valeur fiscale divergeront toute la vie de l'actif, et qu'elles se rejoindront à la cession. Vérifie le régime applicable avant de supposer un libre choix.

Quelle valeur résiduelle retenir, et l'administration s'en soucie-t-elle ?

En comptabilité, la valeur résiduelle est ta meilleure estimation de ce que tu obtiendrais aujourd'hui du bien s'il avait déjà l'âge et l'état qu'il aura en fin d'utilisation, nette des frais de cession. C'est une estimation, elle doit être réexaminée au moins chaque année, et si elle dépasse la valeur nette comptable la dotation tombe à zéro plutôt que de devenir négative. En fiscalité, la réponse dans la plupart des régimes accélérés est que personne ne s'en soucie : le dégressif fiscal amortit le prix de revient complet jusqu'à zéro, comme le MACRS américain. Cette asymétrie est voulue. Le système récupère toute sur-dotation au moment de la cession, en imposant l'excédent du prix sur la valeur nette fiscale — ce qui explique qu'un bien vendu au-dessus de sa valeur fiscale dégage une plus-value imposable même sans profit économique.

Pourquoi un plan sur cinq ans occupe-t-il six exercices fiscaux ?

À cause de la convention qui décide de la date d'entrée en service. Le régime MACRS applique à la plupart des biens meubles la convention du demi-exercice : quelle que soit la date réelle de mise en service, la fiscalité la traite comme le milieu de l'année, si bien que la première année ne reçoit qu'un demi-exercice d'amortissement et que la moitié restante atterrit dans une année supplémentaire à la fin. C'est pourquoi le matériel classé cinq ans court sur 20,00, 32,00, 19,20, 11,52, 11,52 et 5,76 % sur six exercices. La France procède autrement mais aboutit au même endroit : la première annuité dégressive est calculée prorata temporis à compter du premier jour du mois d'acquisition, si bien qu'un bien acquis en cours d'année déborde d'un exercice. L'Italie, elle, réduit simplement de moitié le coefficient du premier exercice. Dans tous les cas, le plan dure une période de plus que la durée d'utilisation.

Que se passe-t-il si je cède le bien avant la fin du plan ?

Le plan s'arrête et l'écart entre le prix de cession et la valeur nette est soldé en une fois. Si tu cèdes notre machine au bout de trois ans, la valeur nette comptable vaut 23 000 € en linéaire et 10 800 € en dégressif — un écart de 12 200 € sur le même bien. Vends-la 15 000 € et la comptabilité linéaire affiche une perte de 8 000 € quand la comptabilité dégressive affiche un profit de 4 200 €. Aucune des deux n'est fausse ; ce sont les conséquences arithmétiques de deux affirmations différentes sur l'usure de la machine, et le résultat cumulé sur toute la période de détention est identique, parce que les dotations antérieures diffèrent exactement des mêmes 12 200 €. En fiscalité le même retournement se produit, en plus tranchant : l'excédent du prix sur la valeur nette fiscale est généralement repris en résultat à hauteur des amortissements déjà déduits. Accélérer une déduction ne fait donc pas qu'avancer la déduction — cela avance aussi la reprise si tu cèdes tôt.