Tres cuadros para una sola máquina: lineal, porcentaje constante, unidades de producción

Tres datos lo deciden todo, y el impuesto anula uno

Todo cuadro de amortización parte de tres números: lo que costó el activo, lo que valdrá cuando termines con él, y cuánto tardará eso. Coste menos valor residual da la base amortizable — el importe que atravesará la cuenta de resultados a lo largo de la vida del activo. En nuestra máquina esa base son 50 000 € menos 5 000 €, o sea 45 000 €. Fíjate en que solo la base y la vida son comunes a los métodos; nada en la base dicta la forma del cuadro, y nada en la forma altera la base. Esa separación es exactamente la razón de que una misma pregunta admita tres respuestas.

Después llega el impuesto y borra el valor residual. La amortización fiscal se calcula sobre el precio de adquisición completo; el elemento se amortiza hasta cero con independencia de lo que vaya a valer, de modo que el total deducido son 50 000 € y no 45 000 €. Lo mismo ocurre, por la misma razón, en todos los regímenes acelerados de la Europa continental: el cuadro reduce el coste entero a nada. Es la primera y mayor divergencia entre la contabilidad y la declaración, y vale 5 000 € en esta máquina — más de lo que la elección del método producirá jamás.

El lineal responde a cuánto tiempo, no a cuán rápido

El lineal divide la base amortizable entre el número de años: 45 000 € en cinco dan 9 000 € al año, el 18 % del coste anualmente. Su virtud es que hace una sola afirmación — el activo pierde utilidad a ritmo constante — y es honesto respecto a que es una afirmación. Su debilidad es exactamente lo mismo. Una máquina que trabaja a tres turnos el primer año y duerme bajo una lona el cuarto se carga igual en ambos, y la contabilidad no dice nada al respecto. Cuando una empresa se pregunta por qué se hundió su margen en un año flojo, la amortización lineal suele ser parte de la respuesta: el coste se quedó, la producción se fue.

Hay una segunda propiedad, más silenciosa, que conviene conocer. Como la cuota no varía, el lineal hace que el valor contable caiga también en línea recta, y tras dos años nuestra máquina figura por 32 000 €. Ningún mercado real de maquinaria usada se comporta así — la cotización de la mayoría de los equipos cae más rápido al principio y luego se aplana — de modo que un valor contable lineal sobrestima sistemáticamente lo que el activo obtendría en la primera mitad de su vida. Si usas el valor contable como aproximación del precio de venta, estás usando la cifra equivocada, y el error es mayor justo cuando más importa.

El porcentaje constante es una asíntota con una regla de parada atornillada

El porcentaje constante toma un múltiplo del coeficiente lineal — aquí el doble, o sea el 40 % — y lo aplica al valor contable, no a la base. Primer año: 50 000 € × 40 % = 20 000 €. Segundo: 30 000 € × 40 % = 12 000 €. Luego 7 200 €, luego 4 320 €. Tras cuatro años has deducido 43 520 € y el valor contable es 6 480 €. Sin intervención, el quinto año tomaría 2 592 € y dejaría el valor contable en 3 888 €, por debajo del valor residual de 5 000 €. La regla es, por tanto, parar: el quinto año toma solo 1 480 €, lo justo para llevar el valor contable exactamente al residual. El cuadro suma 45 000 €, igual que el lineal.

La regla de parada no es un detalle; es lo que hace utilizable el método. Un porcentaje de un saldo que mengua es una sucesión geométrica, y una sucesión geométrica de razón positiva no llega nunca a cero. Que el cuadro sin truncar acabe por encima o por debajo del valor residual es un accidente del tipo: al 40 % en cinco años el valor contable aterrizaría en 50 000 € × 0,6⁵ = 3 888 €, por debajo del residual; al 20 % en diez años, en 50 000 € × 0,8¹⁰ = 5 368,71 €, por encima. El porcentaje constante necesita, pues, siempre una instrucción externa para terminar — parar en el residual, o cambiar al lineal sobre el valor pendiente. Todo régimen fiscal que usa el método incorpora ese cambio, y lo decide la administración, no tú.

Las unidades de producción son el único método que puede declarar un año a cero

Las unidades de producción abandonan el calendario. Divide la base de 45 000 € entre la producción total prevista del activo — pongamos 90 000 piezas — y obtienes una tasa de 0,50 € por pieza. Un año de 24 000 piezas carga 12 000 €; uno de 9 000 piezas carga 4 500 €; un año con la máquina fuera de servicio no carga nada. El método convierte un coste fijo en variable en la propia cuenta de resultados, que es exactamente lo que quiere decir un jefe de producción cuando afirma que la máquina cuesta cincuenta céntimos la pieza. Ningún otro método puede pronunciar esa frase con exactitud.

El precio de ese realismo es que hay que prever la producción total, y la previsión hace todo el trabajo. Divide por dos la producción esperada y duplicas la carga unitaria; la cifra anual se mueve entonces por una razón que nada tiene que ver con el ejercicio que se presenta. La NIC 16 admite el método y exige revisar la estimación al menos al cierre de cada ejercicio, que es una forma cortés de decir que ese número es un juicio que habrá que defender. En la práctica las unidades de producción se usan donde la producción es de verdad el agente de desgaste y se mide de verdad — minería, petróleo y gas, motores de avión por ciclos, prensas por golpes — y casi en ningún otro sitio.

Lo que el impuesto te permite realmente hacer

En España la respuesta es el método de porcentaje constante del artículo 5 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, y es una opción, no una obligación. El porcentaje se obtiene ponderando el coeficiente lineal de las tablas por 1,5 si el período de amortización es inferior a cinco años, por 2 si está entre cinco y ocho, y por 2,5 si es de ocho o más; en ningún caso el porcentaje constante puede ser inferior al 11 por ciento. Nuestra máquina a cinco años tiene un coeficiente lineal del 20 % y por tanto un porcentaje constante del 40 %, que da 20 000 €, 12 000 €, 7 200 € y luego 5 400 € en cada uno de los dos últimos ejercicios cuando el lineal sobre el valor pendiente resulta mayor. Dos exclusiones importan: los edificios, el mobiliario y los enseres no pueden amortizarse por este método. El reglamento ofrece además un segundo método degresivo, el de números dígitos, con las mismas exclusiones.

El resto del mundo llega al mismo sitio por caminos distintos, y la horquilla es más amplia de lo que se supone. Sobre la misma máquina de 50 000 € amortizada a cinco años, la deducción del primer año son 20 000 € con el porcentaje constante español y las quotas decrescentes portuguesas, 17 500 € con el dégressif francés, 15 000 € con la AfA degresiva alemana, 10 000 € bajo el régimen MACRS estadounidense — y 5 000 € en Italia, que no ofrece ninguna opción degresiva y reduce a la mitad la primera cuota. Misma máquina, misma vida, y una primera cuota que varía en un factor de cuatro entre seis sistemas fiscales. Si estás modelando una inversión en varios países, esa es la línea del modelo que te sorprenderá.

Lo que la elección vale realmente, en dinero

Este es el cálculo que casi nadie hace. Acelerar una deducción no crea una deducción; la mueve hacia delante, y el valor de moverla es el interés que rinde el impuesto que aún no has pagado. Pongámosle precio. Toma la máquina de 50 000 €, un tipo del 25 % y una tasa de descuento del 6 %. El lineal a cinco años produce un ahorro fiscal con un valor actual de 10 530,91 €. El porcentaje constante al 40 % produce 10 976,41 €. Toda la ventaja del método acelerado, sobre este activo y con estas hipótesis, son 445,50 € — nueve décimas de punto porcentual del precio de compra.

Esa cifra debería recalibrar la conversación. La amortización acelerada importa cuando los importes son grandes, cuando la tasa de descuento es alta, cuando el tipo impositivo es alto, o cuando la empresa necesita de verdad caja ahora y no más tarde — y en esos casos puede importar mucho, porque el efecto escala con los cuatro factores. No importa gran cosa en una máquina mediana de una empresa estable a tipos ordinarios. Lo que sí importa, siempre, es acertar con la vida útil y con la clasificación, porque son ellas las que determinan toda la forma del cuadro y son ellas las que mira un inspector. Pon el esfuerzo ahí, no en el método.

Preguntas frecuentes

¿Dan los tres métodos un total distinto a lo largo de la vida del activo?

No. En nuestra máquina los tres suman exactamente 45 000 €, que es coste menos valor residual, y no puede ser de otro modo: la base amortizable no depende de cómo la repartas. Lo que cambia es el ejercicio en que se reconoce cada tramo. El lineal pone 9 000 € en cada uno de los cinco años; el porcentaje constante pone 32 000 € en los dos primeros y 13 000 € en los tres últimos; las unidades de producción ponen lo que ponga la producción. Un método solo cambia el total si cambia un dato, y eso ocurre en un único sitio: el impuesto borra el valor residual, de modo que todo cuadro fiscal acelerado suma 50 000 € y no 45 000 €. Esos 5 000 € no son un efecto de calendario — son una diferencia real de importe deducido, mayor que cualquier ventaja de calendario.

¿Puedo usar un método en la contabilidad y otro en la declaración?

En la mayoría de los sistemas sí, y en Estados Unidos es la situación normal más que la excepción. La contabilidad se rige por un marco que te pide reflejar el patrón en que se consumen los beneficios económicos del activo; la declaración se rige por una norma que prescribe un cuadro. Rara vez coinciden, y la diferencia entre ambos es una diferencia temporaria que genera impuesto diferido. La consecuencia práctica es que llevarás dos registros del mismo activo, y que el valor contable y el valor fiscal pendiente divergirán durante toda la vida del bien antes de converger en la baja. Algunos sistemas continentales son menos permisivos y condicionan la deducción fiscal a que la dotación esté efectivamente contabilizada, lo que obliga a hacer primero el asiento. Comprueba en qué régimen estás antes de suponer que tienes libertad de elección.

¿Qué valor residual debo usar, y le importa a Hacienda?

Para la contabilidad, el valor residual es tu mejor estimación de lo que obtendrías hoy por el activo si ya tuviera la edad y el estado que tendrá al final de su vida útil, neto de costes de venta. Es una estimación, hay que revisarla al menos anualmente, y si supera el valor contable la dotación cae a cero en lugar de volverse negativa. Para el impuesto, la respuesta en la mayoría de los regímenes acelerados es que a nadie le importa: el porcentaje constante amortiza el precio de adquisición completo hasta cero, igual que el MACRS estadounidense. Esa asimetría es deliberada. El sistema recupera cualquier exceso de amortización en el momento de la venta, gravando el exceso del precio sobre el valor pendiente — por eso un activo vendido por encima de su valor fiscal genera una ganancia gravable aunque no haya habido beneficio económico.

¿Por qué un cuadro a cinco años ocupa seis ejercicios fiscales?

Por la convención que decide cuándo se considera que el activo entra en servicio. El régimen MACRS aplica a la mayoría de los bienes muebles la convención del medio año: sea cual sea la fecha real de puesta en servicio, el impuesto la trata como el punto medio del ejercicio, de modo que el primer año recibe medio año de amortización y la mitad sobrante aterriza en un ejercicio adicional al final. Por eso los bienes a cinco años corren al 20,00, 32,00, 19,20, 11,52, 11,52 y 5,76 % en seis ejercicios. Otros sistemas llegan al mismo sitio de otra manera: Italia reduce a la mitad el coeficiente del primer ejercicio, y en España la amortización se practica desde la puesta en condiciones de funcionamiento, de modo que un elemento adquirido a mitad de año también desborda un ejercicio. En todos los casos el cuadro dura un período más que la vida útil.

¿Qué pasa si vendo el activo antes de que acabe el cuadro?

El cuadro se detiene y la diferencia entre el precio de venta y el valor pendiente se liquida de una vez. Si vendes nuestra máquina a los tres años, el valor contable con el lineal son 23 000 € y con el porcentaje constante 10 800 € — una brecha de 12 200 € sobre el mismo activo. Véndela por 15 000 € y la contabilidad lineal muestra una pérdida de 8 000 € mientras la degresiva muestra un beneficio de 4 200 €. Ninguna es falsa; son la consecuencia aritmética de dos afirmaciones distintas sobre cómo se desgastó la máquina, y el resultado acumulado en todo el período de tenencia es idéntico, porque las dotaciones anteriores difieren exactamente en esos mismos 12 200 €. Fiscalmente ocurre la misma reversión con un filo más agudo: el exceso del precio sobre el valor fiscal pendiente se reintegra hasta el importe de la amortización ya deducida. Acelerar una deducción, pues, no solo adelanta la deducción — también adelanta la reversión si vendes pronto.